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1、第五章,*,,,,,,,,,,單擊此處編輯母版標(biāo)題樣式,,單擊此處編輯母版文本樣式,,第二級,,第三級,,第四級,,第五級,,2010-8-7,,,,,,,,,,,,,單擊此處編輯母版標(biāo)題樣式,,單擊此處編輯母版文本樣式,,第二級,,第三級,,第四級,,第五級,,2010-8-7,第五章,*,第九章 合并財務(wù)報表編制原理,學(xué)習(xí)目的：,,1.,了解合并財務(wù)報表的意義和目的；,,2.,理解合并財務(wù)報表的合并理論；,,3.,理解合并財務(wù)報表的合并范圍；,,4.,了解合并會計報表編制原則與程序,,5.,掌握合并財務(wù)報表編制的購買法與權(quán)益結(jié)合法。,,參考準(zhǔn)則：,,1.,企業(yè)會計準(zhǔn)則第,20,號,——,企

2、業(yè)合并；,,2.,企業(yè)會計準(zhǔn)則第,33,號,——,合并財務(wù)報表。,1,第一節(jié) 合并財務(wù)報表的意義,1.1,合并財務(wù)報表,(Consolidated accounting statements),的定義（也稱合并會計報表）,,,由控股企業(yè)編制的，綜合反映控股企業(yè)與被控股企業(yè)組成的企業(yè)集團的整體經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。,,1.2,意義（為什么要編制合并財務(wù)報表）,,母公司 子公司 集團,,個別會計報表 個別會計報表,,不能全面反映,,母子公司狀況,,,,,合并報表,2,具體意義：,,為股東提供決策有用的會計信

3、息,;,,為債權(quán)人提供有用的會計信息,;,,為管理者提供決策有用的會計信息,;,,為政府機關(guān)提供決策有用的會計信息。,,只有提供了準(zhǔn)確有用的會計信息，才能使各方面作出正確決策，市場經(jīng)濟才能健康發(fā)展。特別是資本市場的健康發(fā)展。,,1.3,合并財務(wù)報表的出發(fā)點,,提供反映集團會計信息的會計報表，有兩種辦法可選擇：,3,在母公司的個別會計報表中，對子公司關(guān)系是通過長期投資和投資收益反映的，長期投資和投資收益對應(yīng)的具體資產(chǎn)、負(fù)債、收益在子公司的會計報表上，為提供具體的會計信息，可將長期投資放大為子公司的具體情況。,,——,這是“放大”觀。,,用集團的新合并財務(wù)報表取代原個別會計報表。,,——,這是“取

4、代”觀。,,中國采用前者,,4,,合并報表,個別報表,反映對象不同,以企業(yè)集團為會計主體,以單個企業(yè)為會計主體,編制主體不同,母公司編制,各個企業(yè)編制,編制基礎(chǔ)不同,以各單獨報表為基礎(chǔ),以各個企業(yè)的會計記錄為基礎(chǔ),編制方法不同,采用工作底稿,根據(jù)賬薄直接或間接填列,5,第二節(jié) 合并財務(wù)報表的合并理論,,,首先看這樣的問題：,,,甲公司,,控制（,60%,）,,乙公司,,合并報表,,,資產(chǎn)共,100,萬,,資產(chǎn),100,萬？,,,對乙長期投資,60,萬,,所有者權(quán)益,100,萬,,權(quán)益,100,萬？,,,對 應(yīng)

5、 比,60,萬多,40,萬,,,是什么,?,,所有者權(quán)益,60,萬,,（甲無其他資產(chǎn)）,6,當(dāng)在一個企業(yè)集團中母公司擁有子公司的股權(quán)雖在,50%,以上但不足,100%,時，在該企業(yè)集團內(nèi)就會出現(xiàn)多數(shù)股權(quán)（取得控制權(quán)的母公司股權(quán)）和少數(shù)股權(quán)（子公司的少數(shù)股權(quán)）。,,隨著少數(shù)股權(quán)在許多國家的普遍存在，相繼帶來在合并會計報表中對少數(shù)股權(quán)的處理問題，從而引起對合并范圍及相關(guān)問題的不同理解，進(jìn)而形成以下三種合并理論。,,2.1,母公司理論,,站在母公司股東的立場上，將子公司權(quán)益中不屬于母公司的部分視為集團負(fù)債，子公司利潤中不屬于母公司的部分視為集團的費用。把合并會計報表看作是母公

6、司會計報表的延伸和擴展。,7,其特點是：,,在合并會計報表中，按照公允價值改記的子公司凈資產(chǎn)，僅限于歸屬買方的部分，少數(shù)股權(quán)只能以賬面價值反映；,,合并過程中產(chǎn)生的商譽屬于母公司；,,合并后的股東權(quán)益中刪除了少數(shù)股權(quán)，僅包括母公司股東的權(quán)益。,,2.2,實體理論,,將集團視為新的實體，母子公司的原所有者權(quán)益、利潤仍舊是集團的所有者權(quán)益和利潤。在企業(yè)集團內(nèi)把所有的股東同等看待。,,其特點是：,,所有資產(chǎn)和負(fù)債均按市價反映，任何資產(chǎn)重新估價應(yīng)針對整個企業(yè)集團，包括被控股公司中的少數(shù)股權(quán)；,8,在合并過程中產(chǎn)生的商譽由全部股東共享；,,在合并后的股東權(quán)益中既包括多數(shù)股權(quán)，又包括少數(shù)股權(quán)。,,2.3,

7、所有權(quán)理論,,企業(yè)集團是指以投資公司為基礎(chǔ)，連同在經(jīng)濟活動和財務(wù)決策中對另一公司具有重大影響的所有權(quán)部分。,,其特點是：,,接受投資公司資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的數(shù)額，按照投資公司所占的比例計入合并會計報表；,,合并過程中產(chǎn)生的商譽屬于投資公司；,,在合并資產(chǎn)負(fù)債表中少數(shù)股權(quán)不予列報，接受投資企業(yè)的全部財產(chǎn)不能完整反映。,9,第三節(jié) 合并的范圍,3.1,基本條件,,取得,控制,權(quán),,3.2,具體范圍,,3.2.1,擁有半數(shù)以上的權(quán)益性資本,,,⑴,母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上權(quán)益性資本；,,,⑵,,母公司間接擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本；,,例：,A,公司擁有,B,公司,90%,股權(quán)，,B,公司擁有

8、,C,公司,54%,股權(quán)。,10,分析：,,,A,公司擁有,C,公司的資本比例上有,90,％,×54,％＝,48.6,％，但合并范圍以母公司是否對另一企業(yè)的控制為標(biāo)準(zhǔn)，由于,A,公司擁有,B,公司的,90,％權(quán)益資本，,B,公司包括對外投資在內(nèi)的所有活動都處于,A,公司控制之下，,B,公司少數(shù)股東持有,C,公司,5.4,％（,10,％,×54,％）的權(quán)益性資本也同樣處于,A,公司控制之下，因而,A,公司擁有,C,公司的,54,％（,48.6%+5.4,％）的權(quán)益性資本，屬于合并范圍。,,⑶ 直接和間接方式合計擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權(quán)益性資本。,11,,例：,A,公司擁有,B,公司,70 %,

9、股權(quán)，又擁有,C,公司,35%,股權(quán)；,B,公司擁有,C,公司,20 %,股權(quán)。,A,公司直接擁有,C,公司,35%,股權(quán)，間接擁有,C,公司,20%,股權(quán)，合計擁有,55%,的權(quán)益性資本，屬于合并范圍。,,3.2.2,雖然未擁有半數(shù)以上，但實際上有控制權(quán),,,⑴,通過與該企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)； ⑵ 根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制該被投資企業(yè)的財務(wù)經(jīng)營政策；,,⑶ 有權(quán)任免董事會等類似的權(quán)力機構(gòu)多數(shù)成員；,,⑷ 在董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上投票權(quán)。,12,3.3,有些企業(yè)表面上看是子公司，但不應(yīng)納入合并的范圍,,,本質(zhì)是控制權(quán)受到限制

10、，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，不作為合并范圍。包括：,,關(guān)、停、并、轉(zhuǎn)的子公司；,,清理整頓或已破產(chǎn)的子公司；,,雖然持有半數(shù)以上的股票，但為短期投資；,,凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)的子公司；,,受所在國管制的子公司。,13,第四節(jié)合并財務(wù)報表的種類與編制基礎(chǔ)工作,,,,,4.1,合并報表的種類,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤表,合并現(xiàn)金流量表,合并所有者權(quán)益變動表,14,4.2,基礎(chǔ)工作,,子公司向母公司提供必要的資料；,,母子公司統(tǒng)一會計政策；,,境外子公司先折算，再合并；,,母公司對子公司的權(quán)益性投資必需調(diào)整為權(quán)益法。,,4.3,合并報表的編制程序,,（,1,）編制合并工作底稿，作為合并報表編制的基礎(chǔ)；,,15,

11、項目,母公司,子公司,合計數(shù),抵銷分錄,,合并數(shù),,,,,借方,貸方,,利潤表,,,,,,,,,,,,,,權(quán)益變動表之利潤分配部分,,,,,,,,,,,,,,資產(chǎn)負(fù)債表,,,,,,,,,,,,,,16,（,2,）將母子公司個別會計報表的數(shù)據(jù)過入,“,底稿,”,，并計算加總數(shù)；,,（,3,）編制抵銷分錄；,,（,4,）計算合并會計報表各項目合并數(shù)；,,1),計算利潤表各項目合并數(shù),,?收入、利潤項目合并數(shù),=,加總數(shù),+,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),-,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),,?,成本、費用項目合并數(shù),=,加總數(shù),+,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),-,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,?凈利潤合并數(shù),=,合并收

12、入,-,合并,(,成本、費用,),數(shù),17,2),計算權(quán)益變動表之利潤分配部分各項目合并數(shù),,?期初未分配利潤合并數(shù),=,加總數(shù),-,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),+,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,?利潤分配各項目合并數(shù),=,加總數(shù),+,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),-,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,?,未分配利潤項目合并數(shù),=,未分配利潤項目加總數(shù),+,工作底稿中利潤表和利潤分配表部分各項目抵銷分錄欄的,貸方,發(fā)生額合計數(shù),-,工作底稿中利潤表和利潤分配表部分各項目抵銷分錄欄的,借方,發(fā)生額合計數(shù),18,3),計算資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的合并數(shù),,?,資產(chǎn)類,項目合并數(shù),=,加總數(shù),+,抵銷分錄,借

13、方,發(fā)生數(shù),-,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,?,負(fù)債類項目合并數(shù),=,加總數(shù),-,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),+,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,?所有者權(quán)益類項目合并數(shù),=,加總數(shù),-,抵銷分錄,借方,發(fā)生數(shù),+,抵銷分錄,貸方,發(fā)生數(shù),,（,5,）填列合并會計報表。,19,合,,并,,財,,務(wù),,報,,表,,股權(quán)取得日,股權(quán)取得日后,同一控制下,,非同一控制下,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤表,合并現(xiàn)金流量表,,合并資產(chǎn)負(fù)債表,,,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤表,合并現(xiàn)金流量表,合并所有者權(quán)益變動表,20,第五節(jié) 購買法下合并報表的編制,例：母公司報表,+,子公司報表,?,合并報表？,,資產(chǎn),+,資產(chǎn),?,合并

14、資產(chǎn)？,,負(fù)債,+,負(fù)債,?,合并負(fù)債？,,所有者權(quán)益,+,所有者權(quán)益,?,合并所有者權(quán)益？,,問題,,合并時母子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益分別用賬面價值還是公允價值？,,如何抵銷重復(fù)部分？,,控股前子公司的留存收益是否要合并？,21,5.1,購買法的基本原理,,母公司取得對子公司的控制權(quán)視同購買子公司的凈資產(chǎn)。,,購買方在購買日按所確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的入賬價值。,,合并成本與被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的差額于合并報表編制日確認(rèn)為商譽或營業(yè)外收入（留存收益）；被購買方凈資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額增加被購買方凈資產(chǎn)賬面價值。,,購買方付出資產(chǎn)賬面價值與其公允價值之間的差額計入

15、當(dāng)期損益。,,需抵銷的項目,,債權(quán)債務(wù)項目、母公司對子公司長期投資與子公司所有者權(quán)益等。,22,購買的可能情況：,,控制份額：,100%,?,,部分控制,,母公司投資成本,=,子公司凈資產(chǎn)公允價值,?,不相等,,子公司凈資產(chǎn)公允價值,=,子公司凈資產(chǎn)賬面價值,?,不相等,,合并工作的核心是,抵銷分錄,，其編制方法可以分兩步：,,第一步，先將所購子公司凈資產(chǎn)的賬面價值調(diào)整為可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值。,,第二步，抵銷重復(fù)項目。,,思考：書上的思路是先,2,后,1,，為什么？,,5.2,控制權(quán)取得日抵銷分錄的編制,,23,【,例,9-1】,（參見教材,P235,例,10-1,）,假設(shè),2007,年,1,

16、月,1,日,P,公司以,212 000,元銀行存款購買了,S,公司的,80%,股權(quán)。其他相關(guān)資料見教材。,S,公司各項資產(chǎn)與負(fù)債的賬面價值與公允價值不相等 ，其中：,項 目,賬面價值,公允價值,存 貨（,高估,）,130 000,120 000,固定資產(chǎn)（,低估,）,100 000,150 000,應(yīng)付債券（,高估,）,160 000,156 000,24,P,公司與,S,公司資產(chǎn)與權(quán)益情況,P,公司,,資產(chǎn),1 334 000,,其中對,S,投資,212 000,,負(fù)債,294 000,,所有者權(quán)益,1 040 000,S,公司,,資產(chǎn),390 000,（,430 000,）,,其中：固

17、定資產(chǎn),100 000,,負(fù)債,180 000,（,176 000,）,,所有者權(quán)益,210 000,,可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值,,=430 000-176 000=254 000,,子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值的,80%,為,168 000,,可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的,80%,為,203 200,記錄對,S,公司投資,,借：長期股權(quán)投資,——S,公司,212 000,,,貸：銀行存款,212 000,25,依據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則,,實際上是實體理論與母公司理論的結(jié)合：,,子公司各資產(chǎn)、負(fù)債項目按公允價值全額確認(rèn)；,,少數(shù)股東權(quán)益按所占子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額確定；,,合并商譽只確認(rèn)屬于母公司的份額。

18、,,應(yīng)確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益,=254 000,×,20%=50 800,,應(yīng)確認(rèn)的,商譽,=212 000-254 000,×,80%=8 800,26,27,所以，調(diào)整抵銷分錄為：,,,A,將取得子公司的凈資產(chǎn)調(diào)整為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值,,本例假設(shè)無不可辨認(rèn)資產(chǎn)。,,借：固定資產(chǎn),50 000,,,應(yīng)付債券折價,4 000,,,貸：存貨,10 000,,,資本公積,44 000,,（,100%,）,B,抵銷長期股權(quán)投資與子公司重復(fù)項目,,借：普通股,50 000,,,資本公積,84 000,,,盈余公積,107 000,,,未分配利潤,13 000,,,商譽,8 800,,,貸：長期股權(quán)投資,

19、——S,公司,212 000,,少數(shù)股權(quán),50 800,,注意：,分錄中子公司凈資產(chǎn)已調(diào)整為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值,254 000,，其中的,20%,即少數(shù)股東權(quán)益,50 800.,,（,100%,）,28,母公司擁有子公司部分股權(quán)時 ，,若投資成本大于所購子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值：,,依據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則：,,先將取得子公司凈資產(chǎn)賬面價值全額調(diào)整為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，再將對子公司投資與所購子公司凈資產(chǎn)抵銷；,,少數(shù)股東權(quán)益按其所占子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額確定，合并商譽只確認(rèn)屬于母公司的份額。,購買法合并報表抵銷規(guī)則,,29,5.3,控制權(quán)取得日后第一年抵銷分錄的編制,,取得控制權(quán)后，集

20、團內(nèi)部成員間可能發(fā)生一系列內(nèi)部交易事項；經(jīng)過一年的經(jīng)營，子公司取得了一定的經(jīng)營成果，其凈資產(chǎn)也發(fā)生了變化。,,因此，其抵銷與調(diào)整的內(nèi)容主要有：,,母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷。,若母公司計提了長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，則一并抵銷；若非全投資，則同時要確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益。各子公司之間的長期股權(quán)投資比照上述規(guī)定。,,抵銷內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)，同時抵銷應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備和債券投資的減值準(zhǔn)備。,抵銷后產(chǎn)生的差額計入投資收益。,30,母公司與子公司、子公司相互之間,銷售商品（或提供勞務(wù)）或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等所包含的,未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。,對存貨、固定資

21、產(chǎn)、工程物資、在建工程和無形資產(chǎn)等計提的跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。,,母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的,其他內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。,,本章假設(shè)不存在內(nèi)部交易事項。,,抵銷分錄的編制思路,,基于期末余額抵銷,——,本講,,基于期初余額抵銷,——,教材,31,項目,假設(shè),總額,第,1,年,第,2,年,第,3,～,10,年,存貨（高估）,,固定資產(chǎn)（低估）,,商譽,,應(yīng)付債券（高估）,,合計,先進(jìn)先出,,10,年，直線法,,年度減值測試,,8,年，直線法,,(10 000),,50 000,,8 800,,4 000,,52 800,(10 00

22、0),,5 000,,0,,500,,(4 500),0,,5 000,,1 000,,500,,6 500,0,,5 000,,… …,,… …,,… …,【,例,9-2】,（參見教材,P238,例,10-2,）,假設(shè),2007,年,S,公司實現(xiàn)凈利潤,21 000,元，提取盈余公積,2 100,元，當(dāng)年沒有分配股利，年末未分配利潤,31 900,元。,,合并商譽減值測試沒有發(fā)生減值。,P,公司對,S,公司投資采用成本法，所以本年,P,公司對,S,公司投資不需進(jìn)行賬務(wù)處理。,,,P,公司合并價差分配與攤銷如下：,32,將母公司長期股權(quán)投資核算的成本法調(diào)整為簡單權(quán)益法,,P,公司長期投資收益,

23、= S,公司本期凈收益,×80%,,=21 000×80%=16 800,,P,公司長期股權(quán)投資,=212 000+16 800=228 800,,⑴,,借：長期股權(quán)投資,16 800,,,貸：投資收益,16 800,33,合并后,1,年內(nèi),S,公司,,銷售收入,240 000,,銷售成本,163 000,,……,,凈利潤,21 000,年末,P,公司,,銷售收入,……,,,銷售成本,……,,,投資收益,21 000*80%,,=16 800,元,,加：年初未分配利潤,13 000,,減：提取盈余公積,2 100,,年末未分配利潤,31 900,凈利潤,……,,加：年初未分配利潤,,分配,……

24、,,,34,第一，編制合并利潤與股東權(quán)益變動表之利潤分配部分的抵銷分錄為：,,投資收益與利潤分配的抵銷分錄為：,,⑵,,借：投資收益,16 800,,,年初未分配利潤,13 000,,,少數(shù)股東凈利（,費用類,）,4 200,（,21 000×20%,）,,貸：提取盈余公積,2 100,,,年末未分配利潤,31 900,35,12,月,31,日,P,公司與,S,公司資產(chǎn)與權(quán)益情況,P,公司,,資產(chǎn),1 393 000,,其中，對,S,公司投資,,,,228 800,,負(fù)債,,所有者權(quán)益,S,公司,,資產(chǎn),420 000,（,460 000,）,,負(fù)債,189 000,（,185 000,）,,

25、所有者權(quán)益,231 000,,普通股,50 000,,資本公積,40 000,,盈余公積,109 100,,未分配利潤,31 900,,36,第二，資產(chǎn)負(fù)債表項目抵銷分錄為：,,A,調(diào)整市價,,⑶,,借：固定資產(chǎn),50 000,,,應(yīng)付債券,4 000,,,貸：主營業(yè)務(wù)成本,(,存貨,),10 000,,,資本公積,44 000,,經(jīng)過此筆分錄調(diào)整，資產(chǎn)負(fù)債表項目即可按期末數(shù)抵銷。,37,B,抵銷重復(fù)項目,,,⑷,,借：普通股,50 000,,,資本公積,84 000,,,盈余公積,109 100,,,未分配利潤,31 900,,,商譽（新）,8 800,,,貸：長期股權(quán)投資,228 800,

26、,,少數(shù)股權(quán),55 000,,注意：,少數(shù)股權(quán),=275 000,×,20%=55 000,,,與控制權(quán)取得日比較,!,,,與教材,P241,比較,——,為什么不一致？,38,第三，攤銷取得日價差,,固定資產(chǎn)低估的攤銷：,,,⑸,借：管理費用,5 000,,,貸：固定資產(chǎn),5 000,,應(yīng)付債券折價的攤銷：,,,⑹,,借：財務(wù)費用,500,,,貸：應(yīng)付債券,500,,所以，對,S,公司凈利潤產(chǎn)生的影響為：,,10 000,（存貨高估）,-,（,5 000+500,）,=4 500,,因此，反映少數(shù)股東凈利潤及其對少數(shù)股權(quán)的影響：,,,⑺,借：少數(shù)股東凈利潤,900,（,4 500×20%,）,

27、,貸：少數(shù)股權(quán),900,注意：攤銷取得日價差的會計分錄并未記入各自賬簿，而只記入合并工作底稿，故其仍然會將此影響帶入下期。,39,5.4,控制權(quán)取得日后第二年抵銷分錄的編制,,【,例,9-3】,（參見教材,P242,例,10-3,）,假設(shè),2008,年,2,月,28,日,S,公司發(fā)放現(xiàn)金股利,16 000,元，,2008,年,S,公司實現(xiàn)凈利潤,54 000,元，提取盈余公積,5 400,元。,P,公司合并價差分配與攤銷與,【,例,9-2】,相同。,,P,公司對,S,公司投資采用成本法，所以本年,P,公司對,S,公司投資賬務(wù)處理為：,,2008,年,2,月,28,日收到現(xiàn)金股利，成本法下處理如

28、下：,,借：銀行存款,12 800,（,16 000×80%,）,,貸：投資收益,12 800,40,首先，將母公司長期股權(quán)投資核算的成本法調(diào)整為權(quán)益法,,P,公司長期投資收益,= S,公司本期凈收益,×80%,,= 54 000×80% = 43 200,,⑴,借：長期股權(quán)投資,43 200,,,貸：投資收益,43 200,,期末，,P,公司長期股權(quán)投資,=228 800-12 800+43 200=259 200,,⑵,借：長期股權(quán)投資,16 800,,,貸：年初未分配利潤,16 800,,由于收到現(xiàn)金股利已記入銀行存款，所以權(quán)益法下：,,⑶,,借：投資收益,12 800,,,貸：長期股權(quán)

29、投資,12 800,,41,合并后第,2,年,S,公司,,銷售收入,320 000,,銷售成本,180 000,,……,,凈利潤,54 000,年末,P,公司,,銷售收入,……,,,銷售成本,……,,,投資收益,54 000*80%,,=43 200,元,,加：年初未分配利潤,31 900,,減： 提取盈余公積,5 400,,,應(yīng)付利潤,16 000,,,年末未分配利潤,64 500,凈利潤,……,,加：年初未分配利潤,,分配,……,,,42,第一，編制合并利潤與股東權(quán)益變動表之利潤分配部分的抵銷分錄為：,,投資收益與利潤分配的抵銷分錄為：,,⑷,,借：投資收益,43 200,,,年初未分配利

30、潤,31 900,,,少數(shù)股東凈利（,費用類,）,10 800,（,54 000×20%,）,,貸：提取盈余公積,5 400,,,應(yīng)付利潤,16 000,,,年末未分配利潤,64 500,43,12,月,31,日,P,公司與,S,公司資產(chǎn)與權(quán)益情況,P,公司,,資產(chǎn),1 316 000,其中對,S,公司投資,,,259 200,,負(fù)債,,所有者權(quán)益,S,公司,,資產(chǎn),439 000,,負(fù)債,170 000,,所有者權(quán)益,286 000,,普通股,50 000,,資本公積,40 000,,盈余公積,114 500,,未分配利潤,64 500,,44,第二，資產(chǎn)負(fù)債表項目抵銷分錄為：,,A,調(diào)整市

31、價,,⑸,,借：固定資產(chǎn),50 000,,,應(yīng)付債券,4 000,,,貸：年初未分配利潤,10 000,(,銷貨高估,),,,資本公積,44 000,,經(jīng)過此筆調(diào)整分錄，資產(chǎn)負(fù)債表項目即可按期末數(shù)抵銷。,45,B,抵銷重復(fù)項目,,⑹,,借：普通股,50 000,,,資本公積,84 000,,,盈余公積,114 500,,,未分配利潤,64 500,,,商譽（新）,8 800,,,貸：長期股權(quán)投資,259 200,,,少數(shù)股權(quán),62 600,,注意：,少數(shù)股權(quán),=313 000,×,20%=62 600,,,與首期的比較,!,,,與教材,P244,比較,——,為什么不一致？,46,第三，攤銷取得

32、日價差,,固定資產(chǎn)低估的攤銷：,,⑺,,借：管理費用,5 000,,,年初未分配利潤,5 000,,,貸：固定資產(chǎn),10 000,,應(yīng)付債券折價的攤銷：,,⑻,,借：財務(wù)費用,500,,,年初未分配利潤,500,,,貸：應(yīng)付債券,1 000,47,其對,S,公司凈利潤影響為：,,10 000,（存貨高估）,-,（,10 000+1 000,）,=-1 000,,所以，反映少數(shù)股東凈利潤及其對少數(shù)股權(quán)的影響：,,⑼,,借：少數(shù)股權(quán),200,,,貸：少數(shù)股東凈利潤,200,（,1 000×20%,）,,少數(shù)股東凈利潤第一年的影響數(shù)：,,⑽,,借：年初未分配利潤,900,,,貸：少數(shù)股東凈利潤,90

33、0,（,4 500×20%,）,48,第六節(jié) 權(quán)益結(jié)合法下合并報表的編制,6.1,基本原理,,（,1,）合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制,,對合并方與被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照一致會計政策下的賬面價值予以合并。,,調(diào)整內(nèi)容：,,將母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目予以抵銷；,,子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額在合并財務(wù)報表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。,49,（,2,）合并日合并利潤表的編制,,在采用的會計政策、會計期間與母公司一致的情況下，將合并雙方自合并期初至合并日的利潤表匯總即可。,,（,3,）抵銷與調(diào)整分錄,,1）抵銷母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目,,

34、借：股本 (子公司報告價值),,資本公積 (子公司報告價值),,盈余公積 (子公司報告價值),,未分配利潤 (子公司報告價值),,貸：長期股權(quán)投資 (母公司),,少數(shù)股東權(quán)益,,少數(shù)股東權(quán)益,=,子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例,,50,2）調(diào)整子公司合并前留存收益中母公司應(yīng)享有的份額,,借：資本公積,（母公司數(shù)額為限）,,,貸：盈余公積,,未分配利潤,,6.2,控制權(quán)取得日抵銷分錄的編制,,【,例,9-4】,（參見教材,P245,例,10-4,）假設(shè),2007

35、,年,1,月,1,日,P,公司以,212 000,元銀行存款購買了,S,公司,80%,的股權(quán)。假定為同一控制下的合并。,P,公司資本公積中股本溢價為,40,萬元。,,記錄,P,公司對,S,公司的長期股權(quán)投資：,,借 ：長期股權(quán)投資,168 000,（,210 000×80%,）,,資本公積,44 000,,,貸：銀行存款,212 000,51,合并資產(chǎn)負(fù)債表調(diào)整與抵銷分錄：,,借：股本,50 000,,,資本公積,40 000,,,盈余公積,107 000,,,未分配利潤,13 000,,,貸：長期股權(quán)投資,168 000,,,少數(shù)股權(quán),42 000,,恢復(fù),S,公司中的盈余公積與未分配利潤中

36、屬于,P,公司的份額，以體現(xiàn)合并之初即為一體的理念。,,借：資本公積,—,股本溢價,96 000,（,母公司,）,,貸：盈余公積,85 600,（,107 000×80%,）,,未分配利潤,10 400,（,13 000×80%,）,52,6.3,控制權(quán)取得日后第一年抵銷分錄的編制,,【,例,9-5】,（,參見教材,P247,例,10-5,）,假設(shè),2007,年,S,公司實現(xiàn)凈利潤,21 000,元，提取盈余公積,2 100,元，當(dāng)年沒有分配股利，年末未分配利潤,31 900,元。,,由于期末,長期股權(quán)投資,余額不反映子公司凈資產(chǎn)賬面價值的相應(yīng)份額，所以應(yīng)該調(diào)整如下：,,P,公司長期投資收益,

37、= S,公司本期凈收益,×80%,,= 21 000×80% = 16 800,,P,公司長期股權(quán)投資,=168 000+16 800=184 800,,⑴,,借：長期股權(quán)投資,16 800,,,貸：投資收益,16 800,53,編制合并利潤與股東權(quán)益變動表之利潤分配部分的抵銷分錄為：,,投資收益與利潤分配的抵銷分錄為：,,⑵,,借：投資收益,16 800,,,年初未分配利潤,13 000,,,少數(shù)股東凈利（,費用類,）,4 200,（,21 000×20%,）,,貸：提取盈余公積,2 100,,,年末未分配利潤,31 900,,（注）,54,B,抵銷重復(fù)項目,,⑶,借：普通股,50 000,

38、,,資本公積,40 000,,,盈余公積,109 100,,,年末未分配利潤,31 900,(,注,),,,貸：長期股權(quán)投資,184 800,,,少數(shù)股權(quán),46 200,,注意：少數(shù)股權(quán),=231 000,×,20%=46 200,,,與控制權(quán)取得日的比較,!,55,恢復(fù),S,公司中的盈余公積與未分配利潤中屬于,P,公司的份額，以體現(xiàn)合并之初即為一體的理念。,,⑷,借：資本公積,—,股本溢價,96 000,（,母公司,）,,提取盈余公積,1 680,（,2 100×80%—,本期,）,,貸：盈余公積,87 280,（,109 100×80%,）,,年初未分配利潤,10 400,（,13 000

39、×80%,）,56,6.4,控制權(quán)取得日后第二年抵銷分錄的編制,,【,例,9-6】,（參見教材,P249,例,10-6,）,假設(shè),2008,年,2,月,28,日,S,公司發(fā)放現(xiàn)金股利,16 000,元，實現(xiàn)凈利潤,54 000,元，提取盈余公積,5 400,元，年末未分配利潤,64 500,元。,,收到現(xiàn)金股利的會計處理：,,借：銀行存款,12 800,（,16 000×80%,）,,貸：投資收益,12 800,57,由于期末,長期股權(quán)投資,余額不反映子公司凈資產(chǎn)賬面價值的相應(yīng)份額，所以應(yīng)該調(diào)整如下：,,P,公司長期投資收益,= S,公司本期凈收益,×80%,,= 54 000×80% = 4

40、3 200,,P,公司長期股權(quán)投資,=168 000+16 800+43 200-12 800 =215 200,,⑴,,借：長期股權(quán)投資,47 200,,,貸：年初未分配利潤,16 800,,,投資收益,30 400,（,43 200-12 800,）,58,編制合并利潤與股東權(quán)益變動表之利潤分配部分的抵銷分錄為：,,投資收益與利潤分配的抵銷分錄為：,,⑵,,借：投資收益,43 200,,,年初未分配利潤,31 900,,,少數(shù)股東凈利（,費用類,）,10 800,（,54 000×20%,）,,貸：提取盈余公積,5 400,,,對股東的分配,16 000,,,年末未分配利潤,64 500

41、,59,B,抵銷重復(fù)項目,,⑶,借：普通股,50 000,,,資本公積,40 000,,,盈余公積,114 500,,,年末未分配利潤,64 500,(,注,),,,貸：長期股權(quán)投資,215 200,,,少數(shù)股權(quán),53 800,,注意：少數(shù)股權(quán),=269 000,×,20%=53 800,,,與控制權(quán)取得日的比較,!,60,恢復(fù),S,公司中的盈余公積與未分配利潤中屬于,P,公司的份額，以體現(xiàn)合并之初即為一體的理念。,,⑷,借：資本公積,—,股本溢價,96 000,（,母公司,）,,提取盈余公積,4 320,（,5 400×80%—,本期,）,,貸：盈余公積,91 600,（,114 500×80%,）,,年初未分配利潤,8 720,（,25 520-16 800,）,,其中，,25 520=31 900 ×80%,61,