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第七節(jié)無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn) 一 無形資產(chǎn) 一 無形資產(chǎn)的概念和特征無形資產(chǎn) 是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn) 主要包括專利權(quán) 非專利技術(shù) 商標(biāo)權(quán) 著作權(quán) 特許權(quán) 土地使用權(quán)等 符合以下條件之一的 則認(rèn)為其具有可辨認(rèn)性 1 能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來 并能單獨(dú)或者與有關(guān)的合同 資產(chǎn)或負(fù)債一起 用于出售 轉(zhuǎn)移 授予許可 租賃或者交換等 2 源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利 無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離 商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離 不具有可辨認(rèn)性 不屬于無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)同時滿足下列條件的 才能予以確認(rèn) 1 與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) 2 該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量 企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌 報刊名等 因其成本無法可靠地計量 因此不作為無形資產(chǎn)確認(rèn) 二 無形資產(chǎn)的內(nèi)容 1 專利權(quán)專利權(quán)是指國家專利主管機(jī)關(guān)依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請人對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內(nèi)所享有的專有權(quán)利 包括發(fā)明專利權(quán) 實(shí)用新型專利權(quán)和外觀設(shè)計專利權(quán) 專利權(quán)并不能保證一定給其持有者帶來經(jīng)濟(jì)利益 因此 企業(yè)并不能將其專利權(quán)都作為無形資產(chǎn)核算 只有那些能給企業(yè)帶來較大經(jīng)濟(jì)利益并且企業(yè)為其花費(fèi)了較大支出的專利才能列入無形資產(chǎn)的范圍 2 非專利技術(shù) 非專利技術(shù)又成 技術(shù)秘密 或 技術(shù)訣竅 是指未申請專利 在生產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)踐中已采用了的先進(jìn)技術(shù)和經(jīng)驗 非專利技術(shù)雖然不受法律的保護(hù) 但享有事實(shí)上的專利權(quán) 能通過保密的方式來維持專業(yè)性 因而可以用于轉(zhuǎn)讓和投資 3 商標(biāo)權(quán) 商標(biāo)是用來辨認(rèn)特定商標(biāo)或勞務(wù)的標(biāo)記 商標(biāo)權(quán)是指專門在某類指定商品或產(chǎn)品上使用特定的名稱或圖案的權(quán)利 企業(yè)自創(chuàng)商標(biāo)的花費(fèi)一般不多 在發(fā)生時一般直接作為當(dāng)期損益處理 例如廣告費(fèi) 如果是購入的商標(biāo) 一次性支出費(fèi)用較大的 可以將其作為無形資產(chǎn)入賬 商標(biāo)的購入成本包括買價和手續(xù)費(fèi)等其他因受讓商標(biāo)權(quán)而發(fā)生的費(fèi)用 4 著作權(quán) 著作權(quán)也稱版權(quán) 指作者對其創(chuàng)作的文學(xué) 科學(xué)和藝術(shù)作品依法享有的某些特殊權(quán)利 5 土地使用權(quán) 土地使用權(quán)指國家準(zhǔn)許某企業(yè)在一定期間內(nèi)對國有土地享有開發(fā) 利用經(jīng)營的權(quán)利 我國土地實(shí)行公有制 企業(yè)取得土地使用權(quán)的方式大致有 行政撥款取得 外購取得 投資者投入取得等 只有有償取得的土地使用權(quán)才能將其資本化 將取得時發(fā)生的全部支出作為無形資產(chǎn)入賬 6 特許經(jīng)營權(quán) 特許經(jīng)營權(quán)又稱經(jīng)營特許權(quán) 指企業(yè)在某一地區(qū)經(jīng)營或銷售某種特定商品的權(quán)利或是一家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標(biāo) 商號 技術(shù)秘密等的權(quán)利 前者一般是指由政府機(jī)構(gòu)授權(quán) 準(zhǔn)許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經(jīng)營某種業(yè)務(wù)的特權(quán) 如水 電 郵電通信等專營權(quán) 煙草專賣權(quán)等 后者指企業(yè)間依照簽訂的合同 有限期或無限期使用另一家企業(yè)的某些權(quán)利 如連鎖店分店使用總店的名稱等 能作為無形資產(chǎn)核算的特許經(jīng)營權(quán)必須是有償取得的 三 無形資產(chǎn)的取得 設(shè)置 無形資產(chǎn) 賬戶 屬于資產(chǎn)類賬戶 借方無形資產(chǎn)貸方 增加的無形資產(chǎn)實(shí)際成本 減少的無形資產(chǎn)的賬面價值 現(xiàn)有無形資產(chǎn)的實(shí)際成本 1 購入的無形資產(chǎn) 例 某企業(yè)購入一項專利權(quán) 用銀行存款支付買價和相關(guān)費(fèi)用共100000元 借 無形資產(chǎn) 專利權(quán)100000貸 銀行存款100000 2 自行開發(fā)并依法取得的無形資產(chǎn) 對于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目在研究階段的支出 應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益 而對于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出 在滿足條件的情況下才能確認(rèn)為無形資產(chǎn) 設(shè)置 研發(fā)支出 賬戶 核算企業(yè)進(jìn)行研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項支出 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出 資本化支出 借方研發(fā)支出貸方 1 研究階段發(fā)生的支出 費(fèi)用化支出 2 開發(fā)階段發(fā)生的支出 資本化支出 1 期末將費(fèi)用化支出轉(zhuǎn)入 管理費(fèi)用 2 當(dāng)形成無形資產(chǎn)時 將資本化支出轉(zhuǎn)入 無形資產(chǎn) 正在研究開發(fā)中的滿足資本化條件的支出 例題 分錄題 甲公司自行研究 開發(fā)一項技術(shù) 截止2008年12月31日 發(fā)生研究支出合計2000000元 經(jīng)測試該項研發(fā)活動完成了研究階段 從2009年1月1日開始進(jìn)入開發(fā)階段 2009年發(fā)生開發(fā)支出300000元 假定符合 企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號 無形資產(chǎn) 規(guī)定的開發(fā)支出資本化的條件 2009年6月30日 該項研發(fā)活動結(jié)束 最終開發(fā)出一項非專利技術(shù) 甲公司應(yīng)作如下會計處理 1 2008年發(fā)生的研發(fā)支出借 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出2000000貸 銀行存款等2000000 2 2008年12月31日 發(fā)生的研發(fā)支出全部屬于研究階段的支出借 管理費(fèi)用2000000貸 研發(fā)支出 費(fèi)用化支出2000000 3 2009年 發(fā)生開發(fā)支出并滿足資本化確認(rèn)條件借 研發(fā)支出 資本化支出300000貸 銀行存款等300000 4 2009年6月30日 該技術(shù)研發(fā)完成并形成無形資產(chǎn)借 無形資產(chǎn)300000貸 研發(fā)支出 資本化支出300000 四 無形資產(chǎn)的攤銷 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷 但需要至少于每一會計期末進(jìn)行減值測試 使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行攤銷 當(dāng)月增加的無形資產(chǎn) 當(dāng)月開始攤銷 當(dāng)月減少的無形資產(chǎn) 當(dāng)月不再攤銷 借 管理費(fèi)用 自用的 其他業(yè)務(wù)成本 出租的 制造費(fèi)用 生產(chǎn)產(chǎn)品的 貸 累計攤銷無形資產(chǎn)攤銷方法包括直線法 生產(chǎn)總量法等 企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)的攤銷方法 應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式 無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的 應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷 五 無形資產(chǎn)的處置 一 無形資產(chǎn)的出租 轉(zhuǎn)讓使用權(quán) 例 某企業(yè)購買一項專利權(quán) 實(shí)際支付價款200000元 按規(guī)定攤銷期限為20年 購買1年后 企業(yè)將其出租給乙公司使用 每年租金收入12000元 應(yīng)交營業(yè)稅600元 租期5年 1 購買專利權(quán)時 借 無形資產(chǎn) 專利權(quán)200000貸 銀行存款2000002 第一年攤銷時 借 管理費(fèi)用10000貸 累計攤銷10000 3 第二年至第六年出租 取得租金收入時借 銀行存款12000貸 其他業(yè)務(wù)收入12000第二年至第六年出租 進(jìn)行攤銷 計繳營業(yè)稅時借 其他業(yè)務(wù)成本10000貸 累計攤銷10000借 營業(yè)稅金及附加600貸 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營業(yè)稅600 二 無形資產(chǎn)的出售 轉(zhuǎn)讓所有權(quán) 例2 續(xù)例1 某企業(yè)購買一項專利權(quán) 實(shí)際支付價款200000元 按規(guī)定攤銷期限為20年 購買1年后 企業(yè)將其出租給乙公司使用 每年租金收入12000元 租期5年 第八年末將其出售 取得價款150000元存入銀行 應(yīng)交營業(yè)稅7500元 1 第七年至第八年攤銷 借 管理費(fèi)用10000貸 累計攤銷10000 2 第八年末出售時借 銀行存款150000累計攤銷80000貸 無形資產(chǎn) 專利權(quán)200000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營業(yè)稅7500營業(yè)外收入22500 例題 分錄題 甲公司將其購買的一專利權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司 該專利權(quán)的成本為600000元 已攤銷220000元 應(yīng)交稅費(fèi)25000元 實(shí)際取得的轉(zhuǎn)讓價款為500000元 款項已存入銀行 甲公司應(yīng)編制如下會計分錄 借 銀行存款500000累計攤銷220000貸 無形資產(chǎn)600000應(yīng)交稅費(fèi)25000營業(yè)外收入 非流動資產(chǎn)處置利得95000 六 無形資產(chǎn)的期末計價 按照我國 企業(yè)會計準(zhǔn)則 無形資產(chǎn) 的規(guī)定 企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者在每年年度終了時檢查該項無形資產(chǎn)預(yù)計給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益的能力 對預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)減值的核算 設(shè)置 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 賬戶 屬于無形資產(chǎn)的備抵賬戶 期末 企業(yè)所持有的無形資產(chǎn)的賬面價值高于預(yù)期可收回金額的 應(yīng)按其差額 計提減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn) 不允許轉(zhuǎn)回 借 資產(chǎn)減值損失貸 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 例題 判斷題 專門用于生產(chǎn)某產(chǎn)品的無形資產(chǎn) 其所包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)的 該無形資產(chǎn)的攤銷額應(yīng)計入產(chǎn)品成本 2009年 答案 解析 本題考核的是 無形資產(chǎn)的攤銷 無形資產(chǎn)的攤銷根據(jù)用途計入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益 例題 單選題 某企業(yè)轉(zhuǎn)讓一項專利權(quán) 與此有關(guān)的資料如下 該專利權(quán)的賬面余額50萬元 已攤銷20萬元 計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5萬元 取得轉(zhuǎn)讓價款28萬元 應(yīng)交營業(yè)稅1 4萬元 假設(shè)不考慮其他因素 該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)凈收益為 萬元 A 2B 1 6C 3D 8 答案 B 解析 28 1 4 50 20 5 1 6 萬元 借 銀行存款28無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5累計攤銷20貸 無形資產(chǎn)50應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交營業(yè)稅1 4營業(yè)外收入 處置無形資產(chǎn)損益1 6 例題 單選題 某企業(yè)以350萬元的價格轉(zhuǎn)讓一項無形資產(chǎn) 適用的營業(yè)稅稅率為5 該無形資產(chǎn)原購入價450萬元 合同規(guī)定的受益年限為10年 法律規(guī)定的有效使用年限為12年 轉(zhuǎn)讓時已使用4年 不考慮減值準(zhǔn)備及其他相關(guān)稅費(fèi) 企業(yè)在轉(zhuǎn)讓該無形資產(chǎn)時確認(rèn)的凈收益為 萬元 A 32 5B 50C 62 5D 80 答案 C 解析 無形資產(chǎn)每年的攤銷額為450 10 45 萬元 則轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時無形資產(chǎn)的賬面價值為450 45 4 270 萬元 轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的凈收益為350 270 350 5 62 5 萬元 例題 多選題 企業(yè)對使壽命有限的無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷時 其攤銷額應(yīng)根據(jù)不同情況分別計入 A 管理費(fèi)用B 制造費(fèi)用C 財務(wù)費(fèi)用D 其他業(yè)務(wù)成本 答案 ABD 解析 目前沒有情況計入財務(wù)費(fèi)用 這里需要說明 制造費(fèi)用是可能涉及到的 因為如果無形資產(chǎn)專門用于產(chǎn)品的生產(chǎn) 那么無形資產(chǎn)的攤銷也是可以計入資產(chǎn)成本 也就是說通過制造費(fèi)用核算 第二節(jié)其他資產(chǎn) 一 其他資產(chǎn)其他資產(chǎn)是指除流動資產(chǎn) 長期投資 固定資產(chǎn) 無形資產(chǎn)等資產(chǎn)項目以外的資產(chǎn) 主要包括長期待攤費(fèi)用 二 長期待攤費(fèi)用長期待攤費(fèi)用是指企業(yè)發(fā)生的 不能全部計入當(dāng)年損益 而應(yīng)當(dāng)在以后年度內(nèi)分期攤銷的各項費(fèi)用 包括租入固定資產(chǎn)改良支出等 租入固定資產(chǎn)改良支出 租入固定資產(chǎn)改良支出是指企業(yè)對采用經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn) 為增加其效用或延長其使用壽命而進(jìn)行改裝 翻修 改建等所發(fā)生的支出 對租入固定資產(chǎn)改良支出所發(fā)生的支出 不能作為固定資產(chǎn)核算 只能作為一項長期待攤費(fèi)用分期攤銷 企業(yè)按租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限孰短的原則確定攤銷期限 設(shè)置 長期待攤費(fèi)用 賬戶 屬于資產(chǎn)類賬戶 借方長期待攤費(fèi)用貸方 發(fā)生的改良支出等費(fèi)用 已攤銷的長期待攤費(fèi)用 已發(fā)生未攤銷的長期待攤費(fèi)用 例題 分錄題 2008年4月1日 甲公司對其以經(jīng)營租賃方式新租入的辦公樓進(jìn)行裝修 發(fā)生以下有關(guān)支出 領(lǐng)用生產(chǎn)用材料500000元 購進(jìn)該批原材料時支付的增值稅進(jìn)項稅額為85000元 輔助生產(chǎn)車間為該裝修工程提供的勞務(wù)支出為180000元 有關(guān)人員工資等職工薪酬435000元 2008年11月30日 該辦公樓裝修完工 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用 按租賃期10年開始進(jìn)行攤銷 假定不考慮其他因素 甲公司應(yīng)編制如下會計分錄 1 裝修領(lǐng)用原材料時 借 長期待攤費(fèi)用585000貸 原材料500000應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 85000 2 輔助生產(chǎn)車間為裝修工程提供勞務(wù)時 借 長期待攤費(fèi)用180000貸 生產(chǎn)成本 輔助生產(chǎn)成本180000 3 確認(rèn)工程人員職工薪酬時 借 長期待攤費(fèi)用435000貸 應(yīng)付職工薪酬435000 4 2008年12月攤銷裝修支出時 120 10 12 1萬借 管理費(fèi)用10000貸 長期待攤費(fèi)用10000